Regime tributario dei diritti edificatori solo trasferibili

Si domanda se siano soggette all’IMU come fabbricabili oppure come agricole le aree poste, nel vigente P.G.T. di Brescia, in “Ambiti Z di Salvaguardia Ambientale” ed individuate in particolare quali “Aree di compensazione Z2”

1. Dati di fatto e relativa normativa urbanistica da considerare

1.1 Il parere richiesto riguarda un’area di compensazione Z2 del vigente P.G.T. di Brescia. Questo, nell’All.to 01 alle NTA, precisa che l’ambito Z, denominato “Aree di compensazione ambientale”, comprende porzioni del territorio comunale “da tutelare dal punto di vista paesaggistico e agricolo” con la precisazione che “in tali aree si prevedono meccanismi di compensazione, ove è possibile ottenere un diritto edificatorio, da esercitarsi altrove”. Per l’ambito Z2 è poi precisato che “in ogni caso è previsto il mantenimento delle destinazioni agricole delle aree”.

1.2 In particolare la scheda del P.G.T. della zona Z2, concernente appunto le aree da considerare, descrive così la medesima: “Gli obiettivi del progetto sono quelli di cui all’ambito di appartenenza (cioè gli obiettivi dell’ambito Z). Note: il progetto di trasformazione interessa un’area da tutelare dal punto di vista paesaggistico e agricolo. In tale area si prevedono meccanismi di compensazione, ove è possibile ottenere un diritto edificatorio, da esercitarsi altrove. L’Amministrazione Comunale si riserva la possibilità di acquisizione dell’intera superficie territoriale, in funzione delle priorità pubbliche. – Una parte della slp assegnata all’area di compensazione potrà essere utilizzata per interventi di recupero, ristrutturazione e/o ampliamento del complesso rurale di cui al fg. NCT 243, mapp. 1 parte, 17, 18, 19, 20, 59, 60, previa approvazione di piano attuativo”.

In detta scheda all’ultima riga si legge: “SLP insistente sull’area di compensazione 0,00”.

1.3 Va precisato che trattandosi di area di compensazione l’indice territoriale di 0,35 mq/mq di slp si riferisce solo ai possibili diritti edificatori da realizzare però esclusivamente in altro luogo.

1.4 L’art. 34 delle NTA del P.G.T., alla rubrica: “Compensazione urbanistica – Disciplina del trasferimento dei diritti edificatori”, tra l’altro stabilisce: “Contestualmente al trasferimento del diritto edificatorio ad altro immobile, il terreno con destinazione pubblica che ha generato il diritto edificatorio è ceduto all’Amministrazione Comunale. La cessione delle aree avviene a titolo gratuito, nella misura corrispondente alla dotazione di standard minimo richiesto dalla slp edificatoria trasferita, come stabilito dall’art. 50 (in funzione della destinazione urbanistica che assumerà nell’area di trasferimento) e, per la quota eccedente, mediante riconoscimento, da parte dell’Amministrazione Comunale, di un importo che terrà conto del fatto che le aree interessate sono prive di diritti edificatori, in quanto gli stessi vengono esercitati su aree limitrofe (rectius: diverse cioè altrove). La corresponsione di tale importo potrà avvenire anche mediante esonero parziale o totale della qualità aggiuntiva e/o scomputo degli oneri di urbanizzazione” (la cessione al Comune dovrà essere pertanto in parte gratuita ed in parte indennizzata).

La stessa norma più avanti aggiunge: “Per le aree di compensazione non specificatamente individuate nel Piano dei Servizi, l’A.C. si riserva la possibilità di acquisizione dell’area, destinandola ad interventi di potenziamento della rete ecologica o di compensazione ambientale”.

Inoltre l’art. 34 prevede: “Allo scopo della corretta gestione dei diritti edificatori viene istituito presso gli uffici comunali un apposito Registro sul quale dovranno essere annotati obbligatoriamente tutti i diritti generati, con espresso riferimento ai mappali di provenienza e, in sede di rilascio dei permessi di costruire, ai mappali su cui vengono allocati detti diritti”.

1.5 Per completezza si aggiunge che l’art. 38 n.4 delle stesse N.T.A. stabilisce che alle aree di trasformazione del P.R.G. 2004 (come quelle in parola all’epoca destinate a PIP) “viene attribuito un indice fondiario compensativo dell’edificabilità a loro attribuita dal PRG 2004, tenendo conto anche delle destinazioni d’uso previste sulle aree da tale strumento”. Da questa disposizione sembra si debba dedurre che i diritti edificatori nella specie sono generabili solo per costruzioni a carattere produttivo, con tutte le relative conseguenze urbanistico-edilizie e di mercato. Ciò in quanto tali diritti vengono riconosciuti in compensazione della precedente capacità edificatoria riconosciuta dal P.R.G. 2004. Non risulta però che nel vigente P.G.T. siano individuati ambiti produttivi predisposti all’atterraggio di SLP produttive (con un premio, pure in Slp, per i proprietari che le accolgono).

1.6 In argomento, dal punto di vista dottrinale sistematico, si ricorda che si distinguono i diritti edificatori perequativi in senso proprio dai crediti edificatori compensativi, attribuendo i primi alla perequazione ed i secondi alla compensazione in sede di pianificazione urbanistica.

La perequazione riguarda infatti l’equa distribuzione della capacità edificatoria di un comparto (o al limite dell’intero territorio) di un Comune, sicché le proprietà inserite in un determinato ambito vengono contestualmente investite degli oneri e degli onori conseguenti alla realizzazione del Piano. Così chi si trova proprietario in un comparto di aree che non possono essere edificate perché di fatto vengono destinate a strade, parcheggi, verde pubblico ecc., ha comunque un diritto edificatorio che realizza sulla contigua area che, avendo lo stesso regime edificatorio, glielo consente. Per questo si parla di veri e propri diritti edificatori, che sono commerciabili fin dal momento dell’approvazione dello strumento urbanistico generale, senza necessità di assenso del Comune (è evidente che la perequazione generalizzata o estesa all’intero territorio, con l’attribuzione di un unico indice a qualsiasi area libera, non è di facile attuazione se non nei piccoli Comuni, tanto che non risulta sia stata per ora attuata).

Viceversa la compensazione (v. art.11, comma 3, L.R. Lombardia n.12/05) consente ai proprietari di aree (e di edifici) oggetto di vincolo preordinato all’esproprio di recuperare adeguata capacità edificatoria su altre aree (o edifici), anche di proprietà pubblica, previa cessione all’Amministrazione all’area oggetto di vincolo. In questo caso, ai proprietari che lo chiedono e cedono il proprio immobile al Comune vengono riconosciuti dei crediti compensativi edificatori che appunto assolvono ad una funzione indennitaria, se ed in quanto gli stessi proprietari cedono spontaneamente il loro bene all’A.C.. Tali crediti vengono pertanto attribuiti non già all’entrata in vigore del Piano Regolatore (P.G.T. o P.R.G.) ma solo al momento della cessione del fondo (o delle eventuali riqualificazioni previste nel Piano a carico dei privati). I diritti edificatori sono quindi immediatamente esistenti e sono assimilabili (ma non identificabili) ai diritti reali, in quanto ineriscono a determinati immobili. I crediti edificatori sono viceversa solo eventuali, perché rimessi alla volontà dei proprietari e pertanto rappresentano una possibilità di futura attribuzione differita di capacità edificatoria in caso di cessione spontanea al Comune di determinati fondi. Nella specie, benché il P.G.T. parli di diritti edificatori, in realtà si tratta di crediti edificatori compensativi, che possono nascere ma che in ogni caso non sono ancora attuali negli effetti (questa affermazione trova conferma nella scheda di P.G.T. di cui sopra al n. 1.2).

1.7 L’unica norma statale che richiama i “diritti edificatori comunque denominati previsti da normative statali e regionali” è quella di cui al n. 2 bis dell’art. 2643 C.C., introdotto dal D.L. 13/5/11 n. 70. Si può pertanto dubitare della legittimità costituzionale della compensazione che è prevista e disciplinata espressamente soltanto da leggi regionali (genericamente richiamate dalla predetta norma) e così in particolare da quelle di Lombardia, Veneto, Emilia Romagna, Toscana, Umbria, Basilicata, Puglia e Calabria. La commerciabilità dei diritti edificatori è stata varata pensando che le volumetrie o le superfici lorde di pavimento siano beni, ex art. 810 C.C., assimilabili agli immobili. Tale idea deve però essere coordinata con i principi civilistici e quindi, trattandosi appunto di norme regionali, si può eccepire che tali diritti rientrano, per loro natura, tra i principi fondamentali la cui definizione è riservata al legislatore statale, ex art. 117, comma 3, ultimo periodo, Cost.. Oppure si può obiettare, in forza del disposto del comma 2, lettera l), dello stesso art. 117, che i medesimi diritti e la loro commerciabilità appartengono alla legislazione esclusiva statale perché relativi all’ordinamento civile dello Stato. Ciò anche se l’art. 11, comma 3, della L.R. Lombardia n. 12/05 non ha reso obbligatoria la compensazione che, nel nostro caso, è rimessa alla spontanea adesione dei proprietari, soggetti altrimenti (per il periodo di cinque anni) ad eventuale esproprio per pubblica utilità (si deve però per scrupolo ricordare che la Corte Cost.le, con la sentenza n. 179/1999, ha dichiarato possibili misure alternative all’indennità di esproprio, riparatorie anche in forma specifica, “mediante offerta ed assegnazione di altre aree idonee alle esigenze del soggetto che ha diritto ad un ristoro, ovvero mediante altri sistemi compensativi che non penalizzino i soggetti interessati dalle scelte urbanistiche che incidono su beni determinati”.

Inoltre vale ricordare che le aree di compensazione non sono previste dall’art. 2 del D.M. 2/4/1968 n. 1444 che invece suddivide i terreni comunali in zone A-B-C-D-E-F, senza indicare la possibilità per i Comuni di operare ulteriori e diverse classificazioni, sicché si può sostenere che ogni zonizzazione dello strumento urbanistico locale deve necessariamente rientrare in una di quelle stabilite in detto D.M..

2. Norme tributarie di riferimento per rispondere al quesito

2.1 Caposaldo per affrontare il problema all’esame è anzitutto l’art.23 della Costituzione che perentoriamente stabilisce: “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”. La norma che impone può essere statale (compresi i D.L. ed i D.Lgs.vi), ma pure regionale (v. Corte Cost. n.64/1965) o comunitaria. Esclusa invece è la potestà impositiva autonoma degli enti locali minori, che in materia possono provvedere appunto solo sulla base di una legge statale, regionale o comunitaria. La Corte di Cassazione, con sentenza 3-7-1979 n. 3728, ha in merito sentenziato che “il giudice ordinario deve disapplicare i regolamenti che prevedono l’imposizione di prestazioni senza che l’Autorità amministrativa sia a ciò autorizzata in base alla legge”. Quindi nella specie appare plausibile detta disapplicazione.

2.2 L’art. 2, comma 1, lettera d) del D.Lgs.vo n.504/1992, relativo all’ICI (cui è recentemente subentrata l’IMU), dispone: “Per area fabbricabile si intende l’area utilizzzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi ovvero in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti dell’indennità di espropriazione per pubblica utilità”. In altri termini, l’ICI specifica (come ora l’IMU) colpiva “il bene” in concreto di per sé edificabile, non già una separata capacità edificatoria autonomamente considerata in astratto e solo eventuale di un’area inedificabile, da trasferire un giorno o l’altro al Comune e da mantenere comunque, nel frattempo e per sempre, a destinazione agricola, come è appunto nel caso dell’area in parola in Z2 di compensazione.

2.3 L’Imposta Municipale Unica (I.M.U.) definita anche Imposta Municipale Propria, ferme le definizioni di cui all’art.2 del D.Lgs.vo n.504/1992, è stata istituita dal D.Lgs.vo 14-3-11 n.23 (artt. 7-8-9) e disciplinata poi da: – art.13 della L. 6-12-11 n.201; – art. 3 septies della L. 26-4-12 n.44 e – art. 1, comma 380, della L. 24-12-12 n.228. Per la definizione di area fabbricabile vale pertanto anche per l’IMU quanto sopra al n.2.2. Questa imposta infatti “sostituisce, per la componente immobiliare, l’imposta sul reddito delle persone fisiche e le relative addizionali dovute in relazione ai redditi fondiari relativi ai beni non locati e l’imposta comunale sugli immobili” (art.8, c.1, D.Lgs.vo n.23/11).

2.4 In tema di interpretazione delle norme tributarie si rammenta che dottrina e giurisprudenza sono concordi nel ritenere che le medesime vadano considerate alla pari di qualunque altra norma dell’ordinamento interno (salve particolari regole dettate da specifiche normative tributarie). Va pertanto applicato pure in tale materia l’art. 12, comma 1, delle Disposizioni preliminari al Cod.Civ., secondo il quale, “nell’applicare la legge, non si può ad essa attribuire altro senso che quello fatto palese dal significato proprio delle parole secondo la connessione di esse e della intenzione del legislatore”. In applicazione di questa norma si ritiene che la sola interpretazione letterale sia sufficiente quando essa consenta in modo diretto, inequivoco e chiaro di ricondurre o non ricondurre il fatto concreto alla fattispecie normativa considerata. Si riporta in proposito la seguente massima: “Nell’ipotesi in cui l’interpretazione letterale di una norma di legge o regolamentare sia sufficiente ad individuarne, in modo chiaro ed univoco, il relativo significato e la connessa portata precettiva, l’interprete non deve ricorrere al criterio ermeneutico sussidiario costituito dalla ricerca, mercè l’esame complessivo del testo, della “mens legis”, specie se, attraverso siffatto procedimento, possa pervenirsi al risultato di modificare la volontà della norma così come inequivocabilmente espressa dal legislatore. Soltanto qualora la lettera della norma medesima risulti ambigua (e si appalesi altresì infruttuoso il ricorso al predetto criterio ermeneutico sussidiario), l’elemento letterale e l’intento del legislatore, insufficienti in quanto utilizzati singolarmente, acquistano un ruolo paritetico in seno al procedimento ermeneutico, sì che il secondo funge da criterio comprimario e funzionale ad ovviare all’equivocità del testo da interpretare, potendo infine assumere rilievo prevalente rispetto all’interpretazione letterale soltanto nel caso, eccezionale, in cui l’effetto giuridico risultante dalla formulazione della disposizione sia compatibile con il sistema normativo, non essendo consentito all’interprete correggere la norma nel significato tecnico proprio delle espressioni che la compongono nell’ipotesi in cui ritenga che tale effetto sia solo inadatto rispetto alla finalità pratica cui la norma stessa è intesa” (Cass.Civ., 6 aprile 2001, n. 5128).

Dai più si sostiene però che, oltre all’interpretazione letterale o grammaticale ed a quella logico sistematica, sono consentite, se ne sussistono i presupposti e gli spazi, anche l’interpretazione evolutiva, quella estensiva e quella analogica. La evolutiva consiste nell’adeguamento della norma alle esigenze della realtà socio economica sopravvenuta ed attuale, tenendo conto del tempo trascorso tra il momento della formazione della regola e quello della sua concreta applicazione. L’interpretazione estensiva consiste invece nell’estendere la portata della norma fino al più ampio significato con essa compatibile (in tema rinvio al successivo paragrafo 4). L’interpretazione analogica si ha poi quando, per evidenti somiglianze o analogie, si colmano le lacune di determinate normative confrontandole con altre.

In sede di interpretazione delle regole tributarie si deve altresì tener conto di alcune disposizioni dello Statuto dei diritti del contribuente (L. 27/7/2000 n. 212) che esigono chiarezza normativa, nonché in particolare dell’art. 3, comma 2, del medesimo che recita: “Le leggi e gli atti aventi forza di legge che non hanno un oggetto tributario non possono contenere disposizioni di carattere tributario, fatte salve quelle strettamente inerenti all’oggetto della legge medesima”. Ciò significa che il P.G.T. non potrebbe stabilire per le aree di compensazione (di per sé inedificabili e preordinate all’acquisizione da parte del Comune) la qualifica di aree fabbricabili ai fini IMU (il P.G.T. di Brescia comunque non lo ha fatto).

2.5 Nel vigente sistema tributario è prescritto il principio che l’incertezza normativa oggettiva è causa di esenzione del contribuente dalle sanzioni conseguenti a responsabilità amministrativa tributaria. Si vedano in proposito:

• Art. 8 del D.Lgs. n. 546/1992, in tema di “errore sulla norma tributaria”, secondo il quale “la Commissione tributaria dichiara non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce”.

• Art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997 che detta: “Non è punibile l’autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscano, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento” (ciò in materia di “sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie”).

• Art. 10, comma 3, L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) che recita: “Le sanzioni non sono comunque irrogate quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della normativa tributaria …”.

3. Argomenti a favore della non debenza, nel caso in esame, dell’IMU sulle aree fabbricabili

3.1 Per quanto esposto al paragrafo 1, risulta con assoluta certezza che l’area de qua deve restare a destinazione agricola (v. n. 1.1) e che quindi non può considerarsi direttamente fabbricabile. Essa è infatti sottoposta dal vigente P.G.T. ad esplicita tutela dal punto di vista paesaggistico e agricolo ed è soggetta ad esplicita riserva dell’Amministrazione Comunale di acquisizione (esproprio) “in funzione di priorità pubbliche” (V. n. 1.2). Nella relativa scheda urbanistica è pure espressamente ribadito che sulla medesima non esiste alcuna possibilità di realizzare superfici lorde di pavimento (SLP = 0,00; v. nn. 1.2 e 1.3).

3.2 Nelle aree di compensazione (ai sensi dell’art. 11, comma 3, della L.R. n. 12/05), i diritti edificatori (rectius: i crediti edificatori), riconosciuti dal P.G.T. di Brescia ed in particolare dall’art. 34 delle N.T.A., non sono intrinseci o incorporati all’area in sé, non solo perché realizzabili soltanto altrove, ma anche perché derivano esclusivamente dalla eventuale e non obbligatoria cessione spontanea (in tutto o in parte) dell’area al Comune e quindi sono crediti non ancora esistenti, ossia solo possibili, né tantomeno conglobati all’immobile, lasciati invece alla libera decisione generatrice dei proprietari (a differenza dei diritti edificatori veri e propri). Tali crediti (v.n.1.4) sono previsti quale parte o integrazione dell’indennità di esproprio di beni ormai del tutto inedificabili, al netto della corrispondente quota commisurata agli standard relativi (quota da cedere gratuitamente). Integrazione cioè dell’ipotetica indennità di un possibile esproprio, giustificata quale compensazione della capacità edificatoria a suo tempo ivi riconosciuta dal cessato P.R.G. del 2004 ed integralmente tolta dal P.G.T. sopravvenuto (v.n.1.5). Si tratta di un possibile indennizzo in Slp, per l’acquisizione da parte del Comune senza ricorrere ad una complessa ed onerosa procedura espropriativa per pubblica utilità (peraltro questa non ancora dichiarata). L’area da cedere è e dovrà comunque restare a destinazione agricola. Si ricordi inoltre che nel P.G.T., ove si fissano gli “obiettivi perseguiti” nelle aree “Z” di compensazione ambientale, per quelle denominate “Z2” si enunciano i seguenti criteri prestazionali per la progettazione: “Si rimanda alla corretta applicazione degli indirizzi di tutela per la conservazione e la valorizzazione delle componenti paesistiche interessate. Si realizzino adeguate opere di potenziamento della rete ecologica attraverso la realizzazione di macchie boscate, siepi e filari interpoderali, da attuarsi su tutte le aree e contestualmente alla cessione delle stesse. In ogni caso è previsto il mantenimento della destinazione agricola dell’area”. Tutto questo ribadisce perentoriamente che l’area in oggetto come tale non è in alcun modo edificabile e che pertanto di fatto non è appetibile dal mercato, essendo sostanzialmente soggetta ad un vincolo di valenza pubblica (si potrà poi discutere se si tratti o meno di vincolo soggetto alla decadenza conseguente al decorso del noto quinquennio stabilito per i vincoli preordinati all’esproprio). Di conseguenza non è secondo logica ed equità sottoporla all’ICI e all’IMU promuovendola ad area fabbricabile.

3.3 Diverso ed opposto appare invece il discorso in caso di diritti edificatori in senso proprio (v.n.1.6) che, come si è già evidenziato, nascono ipso facto con la previsione dello strumento urbanistico generale e sono riconosciuti come capacità edificatoria di determinati immobili che, anche se trasferibili, qualificano immediatamente questi ultimi come edificabili fino quando appunto non vengano eventualmente trasferiti in altro luogo (svuotando l’area originaria, in tutto o in parte). Le superfici ove esistono tali diritti edificatori (di perequazione) sono allo stato fabbricabili ad ogni effetto e quindi dovrebbero essere soggette alla specifica imposta de qua.

3.4 Considerando la disciplina richiamata al paragrafo 2, tenendo in evidenza l’art. 23 Cost. quale bussola orientativa (v. n. 2.1), si deve riconoscere che la lettera della norma, nata per l’ICI e rimasta in vigore per l’IMU (v. n. 2.2), considera come presupposto di quest’ultima per le superfici edificabili esclusivamente le aree fabbricabili in sito. Presupposto dello specifico tributo è cioè che si tratti di “un’area utilizzabile a scopo edificatorio” (art. 2, c.1, D. Lgs. n. 504/1992), ossia di una superficie sulla quale sia possibile costruire in forza della disciplina urbanistica (anche solo adottata). E’ il bene suscettibile di edificazione che viene gravato; ciò in quanto in esso si consentono interventi edilizi e/o urbanistici. In altre parole, è la riconosciuta capacità edificatoria intrinseca ed in loco dell’area che la rende edificabile. Un eventuale credito edificatorio, non attuale, né certo, né obbligato a nascere ma solo futuribile, nel caso delle aree di compensazione non può essere considerato esistente o quantomeno operante sin dall’entrata in vigore del P.G.T. e tantomeno può essere ritenuto elemento idoneo ad equiparare le aree in questione a quelle fabbricabili al loro interno. La differenza, incontestabile e dirimente, di qualità tra un’area in sé edificabile (da sottoporre ad imposta) ed un’area comunque non insediabile per esplicita disposizione urbanistica, esclude ogni equiparazione o assimilazione. La prima è fabbricabile per una sua capacità-qualità intrinseca, la seconda viceversa non lo è e non lo sarà mai neppure in futuro (secondo la vigente pianificazione comunale). Il credito edificatorio compensativo farà eventualmente nascere, come una sorta di indennizzo o corrispettivo aggiuntivo, una capacità edificatoria (in altra sede) solo in forza della cessione volontaria al Comune, sicché fino a tale momento non sarà in essere, ma rappresenterà soltanto una mera possibilità futura e non certa nell’an e nel quando, oltre che nel quantum. Mancando i requisiti, richiesti dalla norma tributaria, della attualità, realità e localizzazione della capacità edificatoria, le aree di compensazione non possono essere assimilate a quelle fabbricabili della normativa ICI / IMU.

3.5 A questo punto giova rifarsi a quanto sopra al n. 2.4 in tema di interpretazione delle norme tributarie, evidenziando che la lettera della disciplina dell’IMU in materia di aree fabbricabili, in applicazione dell’art. 12, c.1, delle preleggi, non consente nella specie di ricorrere al criterio ermeneutico sussidiario della “mens legis”. Invero “in claris non fit interpretatio”, visto che la definizione di area fabbricabile formulata dal legislatore è del tutto inequivoca e non lascia adito a dubbi, né incertezze (V. Cass. 6/4/2001 n. 5128, sopra riportata). Non pare pertanto possibile smentire tale definizione superando la fondamentale differenza, di cui ho detto, tra la fattispecie normativa e la particolare condizione giuridica delle aree di compensazione, inedificabili come tali e solo eventualmente cedibili al Comune che potrà compensarle con crediti edificatori realizzabili in altri siti, oppure potrà anche acquisirle, in realtà espropriarle, “in funzione delle priorità pubbliche” (v. n. 1.2). E’ invero evidente che il legislatore deve far emergere chiaramente dalle sue norme l’oggetto del tributo. Per questo le definizioni contenute nelle leggi fiscali sono ineludibili. Ha affermato in proposito Enrico De Mita (Appunti di diritto tributario, I, Giuffrè 1987, p.121): “C’è in ogni tributo un’esigenza di razionalità sotto il profilo della coerenza. Ogni tributo si caratterizza per una determinata capacità contributiva. E la sufficiente determinatezza di esso deve esistere prima di tutto nella definizione generale del presupposto. Una tecnica legislativa fatta solo di casistica che il legislatore (ma anche l’interprete) è libero di allungare a suo piacimento non è compatibile con il principio di legalità (art.23 Cost.) La certezza del diritto tributario si persegue con definizioni semplici e chiare”.

3.6 D’altra parte nella specie il valore dei crediti edificatori appare del tutto indeterminato ma anche indeterminabile, essendo riferito ad una sua nascita futura, che non si sa quando si verificherà e che non si sa neppure se in effetti si verificherà. Le valutazioni postume sono possibili, ma quelle anticipatorie e previsionali sono invece impossibili quando sono incerti ed imprecisabili il se ed il quando del fatto da valutare.

3.7 Significativo in argomento appare pure il confronto che si può fare in parallelo tra la situazione urbanistica in esame e quella delle aree agricole soggette ad esproprio per la realizzazione di opere pubbliche. Infatti, se determinante fosse il corrispettivo quantificabile in anticipo, le superfici inedificabili espropriande dovrebbero pure esse venire ora assoggettate alla particolare IMU delle aree fabbricabili ed avrebbero dovuto essere soggette all’ICI per il valore (determinabile) di esproprio. Ma ciò non è mai stato neppure ipotizzato, essendo invece dirimente la sola edificabilità (in loco), non il valore in sé del bene stante la previsione del suo passaggio in proprietà alla P.A.. Analogo discorso vale invero per le aree di compensazione in oggetto. Infatti, pure in questo caso sussiste l’inedificabilità (in loco) ed è prevista una possibile acquisizione da parte del Comune secondo determinati criteri (peraltro, come detto al n. 3.6, non sufficienti a quantificarne subito in anticipo il risultato).

3.8 Viene altresì spontaneo rilevare che applicando l’IMU delle aree fabbricabili alle superfici di compensazione Z2 si considererebbero, quale presupposto del tributo, non già queste ultime, bensì gli eventuali crediti edificatori, passando così da un presupposto di natura reale (cioè da un bene ex art. 810 c.c.), ad un presupposto avente natura di credito ovvero di mera aspettativa, compiendo così un palese salto di corsia. In effetti il nostro ordinamento non conosce la tassazione dei crediti. E’ vero che le fattispecie che il legislatore può, di volta in volta, ritenere tributariamente rilevanti sono pressoché infinite e sarebbe fatica vana elencarle, ma si può peraltro affermare che tra le categorie di fatti storicamente ed attualmente rilevanti in sede tributaria non figurano i crediti (Antonio Berliri, nel suo Corso istituzionale di diritto tributario, Giuffrè 1965, p.146, così elenca tali categorie: a) la percezione e la disponibilità di un reddito; b) la proprietà o la disponibilità di un bene; c) la produzione o il consumo di un bene; d) la partecipazione ad un affare; e) la nazionalizzazione di merci estere; f) lo svolgimento di una determinata attività”).

3.9 Infine appare plausibile e significativo il confronto, sotto il profilo tributario, tra la figura urbanistica in esame ed i contratti di trasferimento di beni immobili (preliminari e non) sottoposti a condizione sospensiva. Il credito edificatorio in parola (solo eventuale nei suoi effetti giuridici ossia di attribuzione di capacità edificatoria) può essere pure esso definito, in questa prospettiva, come sospensivamente condizionato e quindi allo stato privo di efficacia. Allo stesso modo il contratto di trasferimento di immobili sottoposto a condizione sospensiva, benché concluso, non è ancora efficace fino a quando tale condizione non si avveri (e potrebbe non avverarsi entro il termine prefissato, né mai). Pertanto, ha una sua logica affermare che, come il legislatore delle imposte di trasferimento (di registro, ipotecarie e catastali) prevede per i contratti sospensivamente condizionati la sola tassazione in misura fissa, rinviando quella proporzionale a quando eventualmente l’atto avrà i suoi effetti, altrettanto deve accadere ai fini IMU nel caso delle aree di compensazione essendo appunto logico che l’ordinamento tributario tassi la capacità edificatoria, differita ed eventuale (non certa), solamente allorché essa non solo sarà stata attribuita ad un suo titolare, ma sarà altresì atterrata su una determinata superficie a ciò deputata (che però, come detto al n.1.5, per le destinazioni a carattere produttivo non pare sia individuabile nel P.G.T. di Brescia).

Avv. Giuseppe Onofri

(giugno 2013)